Viene este artículo a raíz de una resolución de la Dirección General de Tributos (DGT) de fecha 22 de enero de 2021 en respuesta a la consulta vinculante V0081-21, relativa a IVA e IRPF, por la que el propietario de un local arrendado pactó suspender el contrato de arrendamiento durante tres meses, no cobrando nada, ya que el arrendatario no podía abrir el negocio por culpa de la COVID – 19.
Lo interesante de la resolución no está sólo en la respuesta que da al supuesto concreto, sino en el hecho de que el centro directivo plantea distintos escenarios sobre los que da su opinión, y que ahora quiero recoger, por separado, en función del tributo afectado, no sin antes adelantar que la piedra angular la vamos a encontrar en el adecuado análisis de cuál sea la voluntad de las partes en cada caso, pues dependiendo de ello nos encontraremos con unas soluciones u otras.
1.- Así, en el IVA, antes de profundizar tenemos que recordar que, en las relaciones arrendaticias, como de tracto sucesivo que son, el impuesto se devenga en el momento en que resulte exigible la parte de precio a la que corresponda cada percepción. De ahí que única y exclusivamente en el caso de que “formal y expresamente” se cancele temporalmente la relación o se modifique el momento de la exigibilidad, desaparecerá temporalmente el devengo del IVA.
También puede darse el caso de que el impago de las rentas se produzca como consecuencia de una condonación por parte de la parte arrendadora. En este caso tendremos que distinguir, siempre a criterio de la DGT, si se trata de una condonación total o de una condonación parcial, y dentro de ésta si se entiende como una reducción de la renta pactada en un momento posterior al devengo, o si se produce previa o simultáneamente el momento del devengo.
Refiriéndonos a la condonación parcial posterior al devengo, está claro que el IVA había operado en el momento inicial, sólo que posteriormente habrá una minoración de la base imponible en la cuantía que corresponda, por aplicación del artículo 80. Dos de la Ley del IVA. Si nos referimos a la condonación parcial anterior o simultánea al devengo, lo que entiende la DGT es que la contraprestación se ha reducido en la cuantía correspondiente, por lo que se estaría en un supuesto de descuento o bonificación del artículo 78 Tres 2º de la Ley del IVA que, como sabemos, no se incorpora a la base imponible, no operando el gravamen en consecuencia.
Si de lo que se trata es de una condonación total de la renta, en principio se estaría ante un supuesto de prestación de servicio a título gratuito, que se gravaría como autoconsumo de servicios (art. 12. 3º de la Ley del IVA). No obstante, esto tiene su matiz, ya que la DGT, invocando el artículo 26 de la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre, nos recuerda que el gravamen por este autoconsumo puede decaer, a voluntad de los Estados, si con ello no se distorsiona la competencia; así, sobre la base de este principio y la subsiguiente afectación del principio de neutralidad, nuestro legislador prevé la sujeción y gravamen cuando la operación gratuita no se haga para servir a los fines propios de la empresa. Perdonar una renta no está dentro de estos fines propios, si bien la DGT ha considerado que con el Estado de Alarma de 14 de marzo de 2020 y sus terribles circunstancias de falta de actividad, la condonación de la renta no afecta a la competencia de ninguno de los protagonistas, concluyendo, acertadamente, con la no sujeción a IVA.
2.- En los rendimientos del capital inmobiliario del IRPF, la DGT reparte opiniones en 3 escenarios distintos:
a) Caso de modificación convencional del precio del alquiler: se declarará el rendimiento íntegro correspondiente al nuevo importe, en el periodo que corresponda, y para hallar el rendimiento neto final se podrán aplicar los gastos deducibles y reducciones (por ejemplo, la de arrendamiento de vivienda) en la forma normal.
b) Caso de periodo de diferimiento convencional de pagos del alquiler. Al no existir exigibilidad de renta en dicho periodo, no se imputa aún el rendimiento íntegro (art. 14 ley IRPF), pero es un periodo de arrendamiento, por lo que se pueden aplicar gastos deducibles y reducciones.
c) Caso de no pactar modificación de precio ni diferimiento del pago, pero se da una situación de impago: Por aplicación del requisito de la exigibilidad, se declarará el rendimiento íntegro, si bien entre los gastos deducibles cobrarán relevancia los llamados “saldos de dudoso cobro”, que se aplicarán conforme a los requisitos del art. 13 e) del Reglamento IRPF, sabiendo que el necesario plazo de 6 meses de transcurso a que este precepto refiere será de 3 meses, y no 6, para 2020 y 2021.
Autor: Francisco Javier Jiménez López
Abogado y Consultor Fiscal
Profesor de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Córdoba
Esperamos que os haya sido útil el post «Suspensión de los alquileres en el estado de alarma. Efecto en IVA e IRPF«. Recuerda inscribirte en nuestra newsletter para estar informado de todas las novedades de Obra Nueva en Córdoba y noticias relacionadas con el mundo inmobiliario. Quiero inscribirme ahora
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