Quienes nos dedicamos al asesoramiento de empresas estaremos de acuerdo en que, en la mayoría de los estudios de endeudamiento con garantía hipotecaria de las Compañías que tratamos, encontramos acuerdos de novación de los préstamos, en una noble búsqueda, a veces a la desesperada, de oxígeno financiero en condiciones menos gravosas que las inicialmente pactadas.
Antes de avanzar, tenemos que recordar que se devenga la cuota gradual del Impuesto sobe Actos Jurídicos Documentados (AJD), concepto de documentos notariales, por las primeras copias de escrituras o actas notariales cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en el Registro de la Propiedad, Registro Mercantil y la Oficina Española de Patentes y Marcas y no sean sujetos al ISD o a los conceptos “transmisiones patrimoniales onerosas” u “operaciones societarias” del ITP y AJD. Por tanto, la atracción que hacia esta cuota gradual ejerce la documentación de un préstamo hipotecario es pacífica en la práctica, mediando la verificación de estos cuatro requisitos.
No obstante, para las necesidades de novación de estos préstamos, nuestro sabio legislador tuvo a bien apiadarse del contribuyente, y estableció un interesante beneficio fiscal, contenido en el artículo 9 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, por la que se regula la subrogación y la modificación de los Préstamos Hipotecarios. En él se decía en un principio, (no textualmente) que estarían exentas de la modalidad gradual de AJD las escrituras públicas de novación modificativa de préstamos hipotecarios pactados de común acuerdo entre la entidad financiera y el deudor, y la modificación se refiera a la mejora de las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente; conjuntamente con esta mejora se podía pactar la alteración del plazo. Posteriormente se amplió el beneficio fiscal al permitir su aplicación cuando la modificación se refiriese a las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente, a la alteración del plazo del préstamo, o a ambas. (Ley 36 / 2003 de 11 de noviembre). Cuando se trata de la ampliación del principal prestado, con ampliación de la responsabilidad hipotecaria, el contribuyente medio entiende como muy lógica la no aplicación de este beneficio fiscal, pero existen otros muchos supuestos que le resulta más dolorosos, pues una novación de tipo de interés / plazo, como cláusula principal, puede ir acompañada de otras cláusulas adicionales, muchas tal vez de menor calado, que no obstante provoquen el pago del tributo.
¿Cuál ha sido la principal cautela que tenía que tenerse en cuenta en la práctica de estas novaciones, que frecuentaron mucho nuestras notarías en periodos de crisis económica? Pues no había que ser especialmente perspicaz: tratar de evitar fijar en los documentos notariales aquellas cláusulas que encerrasen el cumplimiento de los fatídicos cuatro requisitos. Y no es labor sencilla, pues los tratos con la entidad financiera fácilmente llevan a pactar una novación que modifique o añada otras cláusulas financieras, distintas de las beneficiosas fiscalmente. En estos casos, para evitar excesivos debates jurídico – fiscales y riesgos, podían llevarse a póliza mercantil y no a documento notarial determinados pactos. Pero ello no siempre es posible, y en tal caso aparece nueva tributación por AJD, cuota gradual, que, por ejemplo, en Andalucía aplica un tipo de gravamen del 1,5%.
Para conocer la carga fiscal final, se debe determinar la base imponible: tradicionalmente, Hacienda ha fijado la concreción del contenido evaluable en la total obligación garantizada, quedando el debate en si ésta es la existente en el momento de la constitución del préstamo, o la que podíamos considerar como “viva” en el momento de la novación. No cabe duda que estas tesis sugieren que una misma capacidad económica está sometiéndose a tributación de forma repetida. Y aún considerándose una tesis discutible, el contribuyente sabe que contradecirla le provocará la correspondiente liquidación paralela e imposición de sanción tributaria.
Agradezcamos el Tribunal Supremo que con su Sentencia de 13 de marzo de 2019 haya fijado los criterios a aplicar en estas operaciones que tanto debate han creado, lo cual estoy seguro de que nos va a llevar a encontrar paz desde el punto vista técnico, y felicidad al contribuyente desde el punto de vista económico. Destacaré sucintamente:
1.- Que queda claro que las cláusulas financieras de la novación que han de tenerse en cuenta para atraer la tributación por AJD, efectivamente han de cumplir, caso por caso, con los cuatro requisitos preceptivos antes aludidos, destacando el Tribunal los de ser inscribibles (aunque no se inscriban) y tener por objeto cantidad o cosa valuable, extendiéndose la exención en exclusividad a las cláusulas relativas a interés y/o plazo.
2.- Que la base imponible quedará fijada en relación al contenido material del hecho imponible, que se concreta en el contenido económico de estas cláusulas financieras novadas, que delimitan la capacidad económica susceptible de imposición. Sí, sí, que el TS despide cordialmente el zasca fiscal que supone calcular el tributo nuevamente sobre el total de la obligación garantizada.
Pues nada, nos queda animarnos a echar un vistazo cuatro años atrás y liquidar cuentas con Hacienda, en una tarea que técnicamente no será fácil pero que tiene una perspectiva ciertamente luminosa.
Autor: Francisco Javier Jiménez López
Abogado y Consultor Fiscal
Profesor de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Córdoba
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