Sabemos que la finalización de las situaciones de indivisión y sus efectos fiscales en cada una de las categorías impositivas a las que afecta es una cuestión que ha generado mucho desarrollo, pues se trata de materia cargada de numerosos matices en su análisis jurídico. De ahí que intentar abordarlo en un espacio más reducido, como es éste, no sería una buena tarea, siendo recomendable que quien esté interesado en ello acuda a las diversas fuentes que han hecho un estudio exhaustivo.
Creemos interesante, no obstante, destacar un caso por su frecuencia práctica y su elevado interés para los contribuyentes, que es el de la situación de condominio de una vivienda a la que se pone fin mediante un acuerdo de división consistente en que uno de los comuneros se queda con la titularidad del bien en su totalidad, compensando a los demás condóminos en metálico. Nos centramos en preguntarnos qué efectos tiene esta operación, instrumentada en escritura pública de extinción del condominio, en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
Pensemos en el caso de dos condueños, para hacerlo más simple, y dirijámonos primero al Derecho Civil para entender mejor la cuestión. Sabemos, con el Código Civil (C.C.) en la mano, art. 400, que ningún copropietario está obligado a permanecer en la comunidad y que puede en cualquier momento pedir que se divida la cosa común. Hay cosas que a simple vista son fácilmente divisibles, y otras también lo son desde una perspectiva jurídica (piénsese en un edificio susceptible de dividirse en pisos o locales), pero, ¿qué ocurre en el caso de un piso vivienda, que es indivisible o su división puede desmerecerlo? En este caso, el art. 404 C.C. ya prevé la posibilidad, frecuente en la práctica, de que se adjudique la cosa a un condueño y éste indemnice a los demás. Así también en otros preceptos del mismo cuerpo legal, como por ejemplo el art. 1062, de la partición hereditaria, que establece que cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a un partícipe, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero.
ITP y AJD en la extinción del condominio
No podemos negar que si entramos en el análisis de la tributación en ITP y AJD lo primero que se nos pasa por la cabeza cuando dos condueños dividen de esta forma una vivienda (es el ejemplo que estamos utilizando, pero nos vale para cualquier otro bien que se antoje indivisible), lo que en realidad está ocurriendo es una transmisión de un porcentaje de titularidad de la vivienda (50%, si la división era a iguales cuotas) y, por ende, de la propiedad. Algo así como vender dicha parte.
Pero dicho razonamiento no responde a estrictos criterios jurídicos, y de eso se hace eco nuestra jurisprudencia en materia tributaria para decidir si la operación está o no gravada por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas (TPO) del ITP y AJD. Para ello, se nos recuerda que el art. 7 del Texto refundido de la Ley del ITP y AJD, que regula el hecho imponible, somete a tributación por la modalidad de TPO los excesos de adjudicación declarados, pero exceptuando los que surjan de dar cumplimiento a los artículos 821, 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil (todos sobre adjudicaciones con fórmulas de compensación entre condóminos) y análogos preceptos forales.
Dándose estas circunstancias excepcionales, que en puridad son fórmulas legales de división (mediante compensaciones), y sabiéndose, por Derecho Civil, que cada uno de los partícipes de una cosa que se posea en común se entiende que ha poseído exclusivamente la parte que al dividirse le cupiere durante todo el tiempo que duró la división, se concluye que la división de la cosa común que estamos tratando no es una transmisión patrimonial, sino la especificación de un derecho preexistente, y no cabe la tributación por TPO.
Con esta conclusión, se evidencia la no sujeción por la modalidad de TPO, y no la exención a la misma. Este efecto tiene trascendencia, pues, en caso de que la operación se documente en escritura pública (que será lo normal), y siendo un acto inscribible en el Registro de la Propiedad y no sujeto al Impuesto de Sucesiones, deberá tributar por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados (AJD) del ITP AJD, tanto por la cuota fija como por la gradual.
Y dentro de esta última tributación, la base imponible es el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa. La duda a despejar es si el valor declarado será el correspondiente a la totalidad el bien, o sólo a la parte relativa al incremento de participación en la titularidad (en el caso que comentamos se pasa del 50% al 100%). Despejar la cuestión es relevante, pues se puede pagar una determinada cuota tributaria o el doble. En este punto, la STS 1484/2018 de 2 de octubre, FJ 4º, tras declarar la no existencia de un exceso de adjudicación ni transmisión patrimonial en la liquidación de una vivienda común de unos cónyuges, razona que el valor de lo que se documenta en una convención de esta clase no puede equivaler al de la totalidad del bien objeto de división, sino sólo el de la parte que se adquiere ex novo y sobre el que estrictamente recae la escritura pública.
Autor: Francisco Javier Jiménez López
Abogado y Consultor Fiscal
Profesor de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Córdoba
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